Mezi množství změn, které souvisí s rekodifikací soukromého práva, patří i změna institutů dědění a darování. U těchto institutů se mění nejen občanskoprávní norma, ale mění se i jejich zdanění. Dědění a darování je od 1. ledna 2014 upraveno v zákoně č. 89/2012 Sb., občanský zákoník (dále jen „nový občanský zákoník“). U zdanění dochází k úplnému zrušení zákona č. 357/1992 Sb., o dani dědické, dani darovací a dani z převodu nemovitostí, a k přesunu zdanění darování a dědění do zákona č. 586/1992 Sb., o daních z příjmů (novelou – zákonným opatřením Senátu č. 344/2013 Sb., o změně daňových zákonů v souvislosti s rekodifikací soukromého práva a o změně některých zákonů).
Dědění
Dědické právo je nově upraveno v § 1475 a následujících nového občanského zákoníku. Na rozdíl od původní úpravy (§ 460 a následující zákona č. 40/1964 Sb., občanský zákoník) se v novém občanském zákoníku změnilo několik pojmů a přibyly i nové. Došlo k rozšíření možností dědění a jsou zaváděny nové instituty. Respektive obnovují se instituty, které „socialistický“ občanský zákoník zrušil.
Samotný pojem dědictví je po novu nazýván pozůstalostí, avšak věcný obsah zůstává stejný.
K osobě zůstavitele a dědice přibyla osoba odkazovníka. Stejně tak k dědění přibyl právní institut odkazu. Odkazem se rozumí zřízení pohledávky odkazovníku na vydání určité věci, popřípadě jedné či několika věcí určitého druhu, nebo na zřízení určitého práva. Odkazem se tedy převádějí jenom věci a práva. Děděním přecházejí i závazky zůstavitele. V případě odkazu se jedná de facto o příslib daru po smrti zůstavitele.
Nově bude možné dědit nejen ze zákona či ze závěti, ale též na základě dědické smlouvy. Dědická smlouva musí mít formu veřejné listiny (tzn. notářského zápisu). Dědickou smlouvou zůstavitel povolává druhou smluvní stranu nebo třetí osobu za dědice nebo odkazovníka a druhá strana to přijímá. Dědickou smlouvou lze pořídit jen o ¾ pozůstalosti. ¼ musí zůstat volná pro pořízení zůstavitelovy zvláštní vůle (dědění ze závěti nebo ze zákona).
K již zavedenému institutu odmítnutí dědictví (po smrti zůstavitele) bude nově možné zřeknutí se dědického práva, a to formou smlouvy se zůstavitelem. Novinkou je i vzdání se dědictví po smrti zůstavitele ve prospěch jiného dědice.
Pro závěť platí obdobné podmínky jako ve stávající právní úpravě. Závěť musí být:
- sepsána vlastní rukou a vlastnoručně podepsána (beze svědků),
- pokud není sepsána vlastní rukou, podepsána před dvěma svědky, kteří závěť též podepíší, nebo
- sepsána formou veřejné listiny (tzn. notářského zápisu).
V případě bezprostředního ohrožení života je nově možné pořídit závěť ústně. Pokud zůstavitel zůstane naživu, pozbývá taková závěť platnosti uplynutím dvou týdnů.
Novinkou je dovětek, kterým zůstavitel může dědici nebo odkazovníkovi stanovit podmínku nebo jim něco přikázat, což musí splnit, aby nabyli dědictví či odkazu.
Nová je též úprava velikosti povinného podílu pro nepominutelné dědice (děti zůstavitele či jejich potomky). Nově nezletilý nepominutelný dědic musí dostat alespoň ¾ svého zákonného dědického podílu, zletilý nepominutelný dědic alespoň ¼ svého zákonného dědického podílu.
Pro vydědění nepominutelných dědiců platí obdobná pravidla jako ve stávající právní úpravě. Vydědění je možné sepsat za stejných podmínek jako závěť. Důvody pro vydědění zůstávají velmi podobné (dědic neposkytl potřebnou pomoc zůstaviteli v nouzi, neprojevuje o zůstavitele opravdový zájem, byl odsouzen pro trestný čin spáchaný za okolností svědčících o jeho zvrhlé povaze nebo vede trvale nezřízený život).
Darování
Darování upravuje § 2055 a následující nového občanského zákoníku. Podobně jako u dědění se i u darování zavádějí nové instituty.
Nově je možné darovat i majetek, který dárce doposud nenabyl, ovšem pod podmínkou, že se dárce ve smlouvě zaváže věc nabýt.
Darování závislé na podmínce smrti se posuzuje jako odkaz (viz výše).
Odvolat dar lze nově i z důvodu nouze dárce. Pokud dárce upadne do takové nouze, že nemá ani na nutnou výživu, může dar odvolat a požadovat jeho vrácení nebo zaplacení obvyklé ceny, nanejvýš však v tom rozsahu, v jakém se dárci nedostává prostředků k uvedené výživě.
Odvolat dar lze i pro nevděk. Nevděkem se myslí případ, kdy obdarovaný úmyslně nebo hrubě ublíží dárci, a tím poruší dobré mravy. Za nevděk vůči dárci lze považovat i porušení dobrých mravů vůči osobě dárci blízké.
Zdanění dědictví, odkazu a daru
Obdarovaný – fyzická osoba
Novela zákona o daních z příjmů vypouští z § 3 odst. 4 dědění a darování, a tudíž se na zdanění dědění a darování fyzickým osobám vztahuje zákon o daních z příjmů. Dědění a darování je nově v zákoně o daních z příjmů označováno jako bezúplatný příjem.
Na dědění (a odkaz) se vztahuje nový § 4a zákona o daních z příjmů, dle kterého je nabytí dědictví nebo odkazu osvobozeno od daně. Na rozdíl od stávající právní úpravy, kdy bylo osvobozeno dědění jen od některých osob, dochází k úplnému osvobození dědění od daně.
Neosvobozené bezúplatné příjmy (mezi nimi i dar) jsou nově zařazeny pod ostatní příjmy (§ 10 odst. 1 písm. n) zákona o daních z příjmů). Osvobození pro dar je však upraveno podobně jako ve stávající úpravě, a to v § 10 odst. 3 písm. d) zákona o daních z příjmů. Dle tohoto ustanovení jsou osvobozeny bezúplatné příjmy od:
- příbuzného v linii přímé,
- příbuzného v linii vedlejší, pokud jde o sourozence, strýce, tetu, synovce nebo neteř,
- manžela dítěte,
- dítěte manžela,
- rodiče manžela,
- manžela rodiče a
- osoby, se kterou obdarovaný žil nejméně po dobu jednoho roku před obdarováním ve společné domácnosti.
Dále jsou osvobozeny příležitostné dary, pokud jejich hodnota nedosahuje 15 000 Kč.
Je nutné upozornit, že dar od bratrance nebo sestřenice není osvobozen od daně z příjmů, stejně jako nebyl v původní úpravě osvobozen od daně darovací.
Neosvobozený bezúplatný příjem vstupuje do základu daně fyzické osoby a je zdaněn sazbou 15 %. U darů od „cizích“ tak oproti stávající úpravě dochází ke zvýšení zdanění darů do částky 12 333 333 Kč a ke snížení zdanění nad touto částkou.
Obdarovaný – právnická osoba
Podobně jako u fyzických osob se v § 18 odst. 2 písm. a) zákona o daních z příjmů vypouští darování a dědění, a tudíž se na zdanění dědění a darování právnickým osobám vztahuje zákon o daních z příjmů. I pro daň z příjmů právnických osob je darování či dědění označeno jako bezúplatný příjem.
Na dědění se vztahuje § 19a zákona o daních z příjmů, dle kterého je nabytí dědictví nebo odkazu od daně osvobozeno, podobně jako je tomu u daně z příjmů fyzických osob.
Co se týče daru, tak všechny dary mají osvobozeny pouze právnické osoby, které jsou veřejně prospěšným poplatníkem a které dar použijí za účelem stanoveným v § 15 odst. 1 nebo § 20 odst. 8 zákona o daních z příjmů. Tato dvě ustanovení se novelou k 1. lednu 2014 prakticky nezměnila. Veřejně prospěšným poplatníkem je poplatník, který v souladu se svým zakladatelským právním jednáním, statutem, stanovami, zákonem nebo rozhodnutím orgánu veřejné moci jako svou hlavní činnost vykonává činnost, která není podnikáním. Veřejně prospěšným poplatníkem není obchodní korporace. Toto osvobození se nepoužije, pokud ho poplatník neuplatní, a rozhodnutí o uplatnění či neuplatnění nelze zpětně měnit.
Žádné další osvobození není v zákoně o daních z příjmů uvedeno. Takže například obchodní korporace, které vykonávají činnost zdravotnických zařízení či škol, o možnost osvobození daru od daně přijdou.
Přijaté dary se účtují zpravidla ve prospěch účtu 413 Ostatní kapitálové fondy. V případě, že se bude jednat o neosvobozený dar, bude nutné zvýšit o částku přijatého daru základ daně dle ustanovení § 23 odst. 3 písm. a) bodu 16 zákona o daních z příjmů.
Použití daru k dosažení, zajištění a udržení příjmů se zpravidla účtuje na vrub nákladů či pořízení zásob nebo majetku. Pokud by však bylo nesprávně účtováno na vrub vlastního kapitálu a jednalo by se o použití neosvobozeného daru, lze o tuto částku snížit základ daně dle § 23 odst. 3 písm. c) bodu 8 zákona o daních z příjmů.
Neosvobozený bezúplatný příjem je tak zdaněn sazbou 19 %. U těchto darů tak dochází k významnému zvýšení daně pro obchodní korporace, které se zabývají činností uvedenou v § 15 odst. 1 nebo § 20 odst. 8 zákona o daních z příjmů. Oproti stávající úpravě dále dochází ke zvýšení zdanění neosvobozených darů do částky 25 666 666 Kč a ke snížení zdanění nad touto částkou.
Dárce
Pro dárce, fyzické i právnické osoby, platí velmi podobná pravidla jako ve stávající úpravě. Dar není nákladem (výdajem) na dosažení, zajištění a udržení příjmů (dle § 25 odst. 1 písm. o) a t) zákona o daních z příjmů). Dar lze uplatnit formou nezdanitelné části základu daně u fyzických osob (§ 15 odst. 1 zákona o daních z příjmů) nebo formou položky snižující základ daně u právnických osob (§ 20 odst. 8 zákona o daních z příjmů). Tato ustanovení se věcně nezměnila až na maximální výši odpočtu. U fyzických osob se maximální výše nezdanitelné části základu daně zvýšila z 10 % na 15 % základu daně. U právnických osob se maximální výše položky snižující základ daně zvýšila z 5 % na 10 % základu daně a současně dochází ke zrušení snížení základu daně o dalších 5 % při poskytnutí daru vysokým školám.
Účinnost zákonů
Zákon č. 89/2012 Sb., občanský zákoník, nabude účinnosti 1. ledna 2014. Odložení jeho účinnosti či jeho zrušení je vzhledem k náročnosti legislativního procesu takřka nemožné.
Co se týče zákonného opatření Senátu č. 344/2013 Sb., o změně daňových zákonů v souvislosti s rekodifikací soukromého práva a o změně některých zákonů, je situace naprosto opačná. Zákonné opatření sice nabývá účinnosti 1. ledna 2014, avšak pokud ho Poslanecká sněmovna na své první schůzi neschválí, pozbude platnosti. Dle vyjádření politických představitelů je však schválení tohoto zákonného opatření pravděpodobné. Nabytí účinnosti tak pravděpodobně nastane 1. ledna 2014 společně s novým občanským zákoníkem.
Článek byl publikován na stránkách Kreston A&CE, ale již na nich není k dispozici.